Tributação Progressiva do ITCMD: Entre a Capacidade Contributiva e o Viés Arrecadatório
A tributação progressiva tem sido frequentemente apresentada como um instrumento de justiça fiscal, sob o argumento de que promove maior equidade ao fazer com que quem possui maior patrimônio contribua com mais tributos. Contudo, é necessário distinguir tal progressividade da noção jurídica clássica de capacidade contributiva, prevista no §1º do art. 145 da Constituição Federal.
A capacidade contributiva representa um princípio constitucional estruturante da tributação, vinculado à ideia de justiça fiscal, segundo o qual cada contribuinte deve pagar tributos conforme a sua aptidão econômica. Trata-se de um critério de justiça distributiva no sistema tributário, que busca garantir equilíbrio e equidade.
Já a tributação progressiva, muitas vezes confundida com o princípio da capacidade contributiva, é um mecanismo de extrafiscalidade, ou seja, de uso do tributo como instrumento de intervenção e regulação econômica, e não de arrecadação. Trata-se de um recurso do Estado para induzir comportamentos sociais e econômicos — por exemplo, desestimular grandes concentrações patrimoniais ou incentivar a circulação de riquezas.
Porém, na prática, observa-se que essa função extrafiscal acaba sendo relegada a segundo plano. Em diversos casos, a tributação progressiva torna-se, na verdade, uma ferramenta de aumento da carga tributária com fins meramente arrecadatórios, subvertendo sua finalidade precípua.
Um exemplo claro dessa distorção pode ser visto na CIDE instituída pela Lei 10.336/2001, que, embora criada com base no art. 149 da CF como instrumento de intervenção no domínio econômico, teve seus recursos redirecionados, em determinado período, ao pagamento da dívida externa — configurando verdadeiro desvio de finalidade.
A Progressividade do ITCMD e seus Limites Constitucionais
O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) é um tributo estadual que, pela sua própria natureza, incide sobre a transferência gratuita de patrimônio. Durante anos, os entes federativos buscaram implementar uma tributação progressiva sobre esse imposto, sob o argumento da justiça fiscal.
Alguns estados, por exemplo, instituiram o ITCMD progressivo, respeitando o teto de 8% estabelecido pela Resolução nº 9/1992 do Senado Federal, que atua como limitador das alíquotas do imposto conforme determina o art. 155, §1º, IV da CF.
Contudo, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 562.045/RS, declarou a inconstitucionalidade da progressividade do ITCMD, por ausência de autorização expressa na Constituição até então. Segundo o STF, tal progressividade, ainda que obediente ao teto legal, carecia de fundamento constitucional específico para sua adoção.
Essa lacuna levou diversos estados a proporem projetos legislativos, como o PL 250/2020 em trâmite na Assembleia Legislativa do Estado de São Paulo, tentando novamente instituir alíquotas progressivas para o ITCMD, sem respaldo constitucional inequívoco.
A situação muda com a Emenda Constitucional nº 132/2023, oriunda da reforma tributária parcial, que incluiu, expressamente, no inciso VI do §1º do art. 155 da CF, a previsão de que o ITCMD “será progressivo em razão do valor do quinhão, do legado ou da doação”. Ou seja, a partir de agora, a progressividade tornou-se não apenas autorizada, mas impositiva.
Dessa forma, respeitado o teto de 8% fixado pelo Senado Federal, os Estados passam a estar obrigados a instituir alíquotas progressivas para o ITCMD.
Finalidade Fiscal ou Sucedâneo do IGF?
A previsão constitucional de progressividade para o ITCMD suscita questionamentos legítimos sobre sua verdadeira finalidade. A pergunta que se impõe é: o que se pretende regular com essa progressividade?
Será que se busca efetivamente aplicar o postulado da capacidade contributiva, ou apenas criar um sucedâneo do Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF), previsto no art. 153, VII da CF, mas nunca implementado?
Vale lembrar que o IGF, embora previsto constitucionalmente desde 1988, jamais foi regulamentado. Além disso, sua efetiva aplicação é altamente controversa, sendo criticada por gerar fuga de capitais e desincentivo ao investimento — razões pelas quais vários países que adotaram esse tributo recuaram posteriormente, como Alemanha, Suécia e Itália. A França, ainda que o mantenha, aplica alíquotas simbólicas e com impacto prático reduzido.
No Japão, a tributação sucessória chega a ultrapassar 60%, com o declarado objetivo de desconcentrar propriedade e promover mobilidade econômica. Entretanto, no Brasil, com um teto limitado a 8%, é questionável se esse objetivo seria realmente alcançado.
Assim, ainda que revestida do discurso da extrafiscalidade e da justiça social, a progressividade do ITCMD no Brasil tende a se revelar um instrumento meramente arrecadatório, sem real impacto sobre a concentração de riquezas ou redistribuição patrimonial.
Considerações Finais
A progressividade do ITCMD, agora com previsão constitucional expressa, deixa de ser uma opção política dos entes federativos e passa a ser uma imposição normativa. Contudo, o verdadeiro espírito da extrafiscalidade — induzir comportamentos e corrigir distorções sociais — parece estar sendo esvaziado.
Sem mecanismos eficazes de redistribuição e com uma alíquota limitada, a progressividade do ITCMD tende a ser apenas mais uma engrenagem da máquina arrecadatória do Estado, disfarçada sob o manto da justiça fiscal.
O desafio, portanto, reside em garantir que a tributação progressiva seja instrumento de justiça tributária e não mera formalidade constitucional utilizada para aumento de receita, sob o risco de converter o ITCMD em mais um tributo que onera o contribuinte sem produzir os efeitos sociais que dele se espera.
